Jak sygnalizowaliśmy już wcześniej (https://dokumentacjepodatkowe.pl/baza-wiedzy/artykul/progi-dokumentacyjne-dla-zagranicznego-zakladu-nierezydenta-interpretacja-ogolna-ministra-finansow), Minister Finansów w dniu 26 marca 2018 roku wydał interpretację ogólną (nr DCT.8201.5.2018), odnoszącą się do kwestii identyfikacji progów dokumentacyjnych dla położonych w Polsce zagranicznych zakładów, prowadzonych przez podatników niebędących polskimi rezydentami.
Tylko terytorium Polski
Zgodnie z art. 25a ust. 5a ustawy o PIT (art. 9a ust. 5a ustawy o CIT), przepisy dotyczące obowiązku dokumentacyjnego stosuje się odpowiednio do podatników będących rezydentami, prowadzących działalność przez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład, w tym także w zakresie transakcji pomiędzy tymi podatnikami a ich zagranicznym zakładem położonym na terytorium Polski, przypisanych do tego zagranicznego zakładu.
Na tle powyższych regulacji Minister Finansów wskazał, że progi dokumentacyjne, o których mowa w przepisach o cenach transferowych, należy odnosić do przychodów lub kosztów podatnika będącego nierezydentem, ale jedynie w zakresie w jakim przychody te lub koszty przypisane są do jego zagranicznego zakładu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustawowo określonych progów nie stosuje się zatem do przychodów lub kosztów generowanych przez całego podatnika będącego nierezydentem (tj. jednostkę macierzystą wraz z jej wszystkimi zagranicznymi zakładami położonymi w różnych państwach), ale jedynie do tych które zostały wygenerowane przez podatnika w wyniku działalności jego zakładu zagranicznego położonego na terytorium kraju.
Zdaniem Ministra Finansów, przyjęcie odwrotnego założenia, zgodnie z którym progi dokumentacyjne byłyby obliczane na podstawie wszystkich przychodów lub kosztów podatnika niemającego siedziby lub zarządu na terytorium Polski (tj. jednostki macierzystej wraz z jej wszystkimi zagranicznymi zakładami), prowadziłoby do nałożenia obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej dla transakcji jednego rodzaju lub zdarzenia jednego rodzaju, co do których nie powstał w Polsce obowiązek podatkowy i co do których podatnik nie ma obowiązku prowadzenia stosownej ewidencji księgowej (np. pomiędzy jednostką macierzystą podatnika będącego nierezydentem a podmiotami powiązanymi będącymi również nierezydentami).
Wykładnia literalna…
Jak wskazano w przedmiotowej interpretacji ogólnej, zastosowanie wykładni językowej w odniesieniu do omawianych przepisów prowadziłoby do nieuprawnionego wniosku, że obliczenia progów dokumentacyjnych dla celów dokumentacji cen transferowych, należałoby dokonać w odniesieniu do przychodów lub kosztów podatnika, którym w tym przypadku byłby podmiot niemający siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zastosowanie takiej wykładni zobowiązywałoby bowiem zagraniczny zakład położony na terytorium Polski do dokumentowania transakcji jednego rodzaju lub innych zdarzeń jednego rodzaju, które są przeprowadzane bez jego udziału lub do spełnienia nieadekwatnych wymogów dokumentacyjnych, tj. sporządzenia analizy danych porównawczych lub informacji o grupie podmiotów powiązanych. Stanowiłoby to nadmierne obciążenie dokumentacyjne po stronie polskiego podmiotu (tj. zagranicznego zakładu położonego na terytorium kraju), gdyż takie rozliczenia nie mogą być przedmiotem kontroli polskich organów podatkowych. Zatem wymóg sporządzania dokumentacji podatkowej w tym zakresie staje się bezprzedmiotowy.
Dodatkowo, podatnik niemający na terytorium Polski siedziby lub zarządu, nie mieści się w ramach hipotezy art. 25a ust. 1 ustawy o PIT (art. 9a ust. 1 ustawy o CIT), ponieważ jako podmiot zagraniczny nie wykazuje przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości.
… ustępuje wykładni celowościowej
Za przedstawioną powyżej wykładnią art. 25a ust. 5a ustawy o PIT (art. 9a ust. 5a ustawy o PIT) przemawia także wykładnia systemowa. Co do zasady, w analizowanym przypadku oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji podatkowej może podpisać osoba upoważniona do reprezentanta zagranicznego zakładu. Osoba taka może nie mieć informacji o wszystkich transakcjach realizowanych przez jednostkę macierzystą, a zatem nałożony na nią obowiązek nie mógłby zostać prawidłowo wykonany w związku z brakiem możliwości potwierdzenia kompletności sporządzonej dokumentacji podatkowej. Nie ulega także wątpliwości, że celem wprowadzenia art. 25a ust. 5a ustawy o PIT oraz art. 9a ust. 5a ustawy o CIT było wskazanie, że oprócz typowych transakcji jednego rodzaju lub innych zdarzeń jednego rodzaju realizowanych przez podatnika poprzez jego zagraniczny zakład położony w Polsce m.in. z podmiotami powiązanymi z podatnikiem, zakład ten jest zobowiązany także do sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji jednego rodzaju realizowanych pomiędzy tym zakładem a jego jednostką macierzystą (w tym w zakresie zasad przypisywania przychodów lub kosztów jednostki macierzystej do tego zakładu). Zatem celem tego przepisu nie było określanie odrębnych zasad ustalania progów dokumentacyjnych dla podatników będących nierezydentami i prowadzących na terytorium kraju zakład zagraniczny.
Słuszny kierunek
W przedmiotowej interpretacji ogólnej słusznie uznano, że mając na uwadze racjonalność ustawodawcy oraz cel wprowadzenia art. 25a ust. 5a ustawy o PIT oraz art. 9a ust. 5a ustawy o CIT, uznać należy, że progi dokumentacyjne ustalane dla celów dokumentacji cen transferowych należy odnosić jedynie do przychodów lub kosztów generowanych przez zagraniczny zakład położony na terytorium Polski, a nie do wszystkich przychodów lub kosztów podatnika niemającego siedziby lub zarządu w Polsce. Obowiązkiem dokumentacyjnym nie są zatem objęte wszystkie transakcje jednego rodzaju lub inne zdarzenia jednego rodzaju realizowane przez podatnika niemającego na terytorium kraju siedziby lub zarządu, a jedynie te które związane są z jego zagranicznym zakładem położonym w Polsce.
Wyjaśnienia Ministra Finansów dotyczące omawianej kwestii należy ocenić pozytywnie. Interpretacja ogólna rozwiewa bowiem szereg wątpliwości podatników w zakresie ustalanie obowiązku dokumentacyjnego w związku z położonym w Polsce zakładem zagranicznego podmiotu. Przypomnijmy, iż dotychczas w interpretacjach podatkowych można było spotkać pogląd, że przy ustalaniu zakresu dokumentacji należy uwzględniać także przychody lub koszty nie tylko samego zakładu, ale również podatnika prowadzącego ten zakład w Polsce. Dzięki przedmiotowej interpretacji podatnicy określając obowiązek dokumentacyjny będą brać pod uwagę jedynie transakcje dokonywane przez zakład w Polsce, nie zaś wszystkie transakcje jednostki macierzystej.
